Per anni numerose imprese italiane si sono trovate a dover difendere investimenti in ricerca e sviluppo realizzati tra il 2015 e il 2019 da contestazioni fondate su criteri che, in quel periodo, non erano ancora espressamente previsti dalla normativa.
Il punto centrale del contenzioso riguardava l’applicazione del Manuale di Frascati dell’OCSE e dei cinque requisiti utilizzati per qualificare le attività di ricerca e sviluppo: novità, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità o riproducibilità dei risultati.
Con la sentenza n. 5627/2026, depositata il 14 luglio 2026, il Consiglio di Stato ha respinto l’appello presentato dal Ministero delle Imprese e del Made in Italy e dall’Agenzia delle Entrate, confermando la precedente decisione del TAR Lazio.
Secondo i giudici, per gli investimenti effettuati nel periodo 2015-2019 le attività agevolabili devono essere valutate applicando la normativa vigente negli anni in cui sono state realizzate. I criteri del Manuale di Frascati, introdotti espressamente nel sistema del credito d’imposta a partire dal 2020, non possono quindi essere utilizzati retroattivamente.
La pronuncia rappresenta un passaggio importante per le imprese interessate da dinieghi di certificazione, controlli fiscali o contenziosi ancora pendenti. Non comporta, però, il riconoscimento automatico di tutti i crediti contestati: ogni progetto dovrà continuare a essere verificato sulla base delle attività effettivamente svolte e della documentazione disponibile.
Cosa ha stabilito il Consiglio di Stato
La vicenda nasce dal diniego opposto dal MIMIT alla certificazione richiesta da un’impresa per alcuni progetti di ricerca e sviluppo realizzati tra il 2015 e il 2019.
Il Ministero aveva ritenuto che le attività non rispettassero alcuni dei criteri previsti dal Manuale di Frascati, in particolare quelli relativi alla novità, alla sistematicità e alla riproducibilità. La società aveva quindi impugnato il provvedimento davanti al TAR Lazio, ottenendone l’annullamento con la sentenza n. 15039/2025.
Il Consiglio di Stato ha confermato questa impostazione, applicando il principio secondo cui un’attività deve essere valutata sulla base delle norme vigenti nel momento in cui è stata realizzata, il cosiddetto principio del tempus regit actum.
Per il periodo 2015-2019, il perimetro dell’agevolazione era definito dall’articolo 3 del decreto-legge 145/2013 e dal decreto interministeriale del 27 maggio 2015. I cinque criteri del Manuale di Frascati non erano richiamati espressamente da queste disposizioni e non possono quindi essere utilizzati successivamente per restringere il campo delle attività ammissibili.
Secondo i giudici, il richiamo al Manuale di Frascati introdotto dalla legge di Bilancio 2020 ha natura innovativa e non semplicemente interpretativa. Se tali requisiti fossero già stati implicitamente vincolanti nella disciplina precedente, non sarebbe stato necessario inserirli espressamente nella nuova normativa.
Come venivano valutate le attività di R&S nel periodo 2015-2019
Il credito d’imposta applicabile dal 2015 al 2019 era disciplinato dall’articolo 3 del decreto-legge 145/2013 e dal decreto attuativo del 27 maggio 2015.
La normativa ricomprendeva, tra le attività potenzialmente agevolabili, i lavori sperimentali o teorici finalizzati all’acquisizione di nuove conoscenze, la ricerca pianificata diretta a sviluppare prodotti, processi o servizi nuovi o migliorati e l’utilizzo di conoscenze esistenti per realizzare progetti, prototipi o impianti pilota.
Erano invece escluse le modifiche ordinarie o periodiche apportate a prodotti, processi produttivi e servizi già esistenti, anche quando determinavano un generico miglioramento.
La distinzione resta fondamentale anche dopo la sentenza. La decisione del Consiglio di Stato non stabilisce che qualsiasi cambiamento introdotto da un’impresa debba essere automaticamente considerato ricerca e sviluppo.
Un’attività ordinaria, l’acquisto di una tecnologia già disponibile o la semplice personalizzazione di un prodotto non sono sufficienti. L’impresa deve comunque dimostrare di aver realizzato un percorso tecnico strutturato, orientato all’acquisizione o all’applicazione di conoscenze e allo sviluppo di prodotti, processi o servizi nuovi o significativamente migliorati.
Ciò che cambia è il parametro di valutazione: per il periodo 2015-2019 non può essere richiesta la dimostrazione della novità assoluta rispetto all’intero settore di riferimento sulla base di criteri introdotti soltanto in un momento successivo.
La riforma del 2020 e il Manuale di Frascati
Dal periodo d’imposta successivo al 31 dicembre 2019 il legislatore ha introdotto un nuovo credito d’imposta per ricerca e sviluppo, innovazione tecnologica, design e ideazione estetica. Con la legge 160/2019 e il successivo decreto ministeriale del 26 maggio 2020, il Manuale di Frascati è diventato il riferimento per individuare le attività di ricerca fondamentale, ricerca industriale e sviluppo sperimentale. Da questo momento assumono un ruolo centrale i cinque requisiti che devono caratterizzare congiuntamente le attività di ricerca e sviluppo:
- novità, perché il progetto deve perseguire conoscenze o risultati nuovi rispetto allo stato delle conoscenze disponibili;
- creatività, perché deve fondarsi su concetti o ipotesi originali e non sulla semplice applicazione di soluzioni standard;
- incertezza, perché all’inizio del progetto il risultato, i tempi o i costi non devono essere completamente determinabili;
- sistematicità, perché le attività devono essere pianificate, organizzate e documentate;
- trasferibilità o riproducibilità, perché le conoscenze prodotte devono poter essere codificate, trasferite o riprodotte.
Il Consiglio di Stato non mette in discussione l’applicazione di questi criteri alle attività disciplinate dalla normativa successiva al 2020. Stabilisce invece che il nuovo quadro non può essere esteso agli anni precedenti come se si trattasse di una semplice precisazione di regole già esistenti.
Il sistema delle certificazioni e le Linee guida MIMIT
Il tema della retroattività è tornato centrale con l’introduzione della certificazione facoltativa delle attività di ricerca, sviluppo, innovazione tecnologica, design e ideazione estetica.
La procedura, introdotta dal decreto-legge 73/2022, consente alle imprese di richiedere una valutazione tecnica delle attività svolte attraverso soggetti iscritti all’Albo dei certificatori istituito presso il MIMIT.
Le Linee guida pubblicate dal Ministero il 4 luglio 2024 avevano previsto l’applicazione dei principi del Manuale di Frascati anche nella valutazione delle attività realizzate tra il 2015 e il 2019.
È proprio su questa impostazione che si fondava il diniego di certificazione oggetto del giudizio concluso con la sentenza n. 5627/2026.
La decisione del Consiglio di Stato evidenzia ora la necessità di distinguere chiaramente i due periodi normativi: per gli investimenti 2015-2019 deve essere applicata la disciplina originaria, mentre per quelli realizzati dal 2020 devono essere considerati i criteri del Manuale di Frascati espressamente richiamati dalla nuova normativa.
La pronuncia potrebbe quindi rendere necessario un aggiornamento delle Linee guida ministeriali e delle modalità con cui vengono valutati i dossier relativi al quinquennio precedente alla riforma.
Cosa cambia concretamente per le imprese
La prima conseguenza riguarda le richieste di certificazione relative agli investimenti realizzati tra il 2015 e il 2019.
Un progetto non potrà essere respinto esclusivamente perché non rispetta il requisito della novità assoluta o gli altri criteri del Manuale di Frascati. La valutazione dovrà essere effettuata sulla base delle definizioni e dei requisiti previsti dalla normativa vigente nel periodo di svolgimento delle attività.
La seconda conseguenza riguarda i dinieghi già adottati. Le imprese che hanno ricevuto un provvedimento negativo fondato sull’applicazione retroattiva del Manuale possono valutare, insieme ai propri consulenti, la possibilità di richiedere un riesame o di contestare il provvedimento nei termini previsti.
La terza riguarda gli accertamenti fiscali e i contenziosi tributari ancora pendenti. La sentenza del Consiglio di Stato non vincola formalmente le Corti di giustizia tributaria, perché appartengono a una giurisdizione diversa. Rappresenta tuttavia un precedente autorevole, che rafforza la posizione delle imprese quando il recupero del credito è fondato su requisiti tecnici non previsti dalla normativa applicabile agli anni contestati.
La pronuncia può incidere anche sulla qualificazione dei crediti come inesistenti. Quando la contestazione dipende esclusivamente dalla mancata applicazione di criteri introdotti successivamente, diventa più difficile sostenere che il credito fosse privo fin dall’origine dei suoi presupposti essenziali.
La sentenza non riconosce automaticamente tutti i crediti
La non applicabilità retroattiva del Manuale di Frascati non significa che tutti i progetti realizzati tra il 2015 e il 2019 siano automaticamente agevolabili.
L’impresa deve comunque dimostrare:
- l’esistenza effettiva del progetto;
- le finalità tecniche perseguite;
- le attività concretamente realizzate;
- le risorse umane e strumentali impiegate;
- la pertinenza e la congruità dei costi;
- il carattere non ordinario degli interventi;
- la corretta imputazione temporale delle spese.
La documentazione continua quindi ad avere un ruolo determinante. Relazioni generiche, descrizioni predisposte molti anni dopo o fascicoli privi di un collegamento chiaro tra attività tecniche e costi sostenuti possono continuare a rappresentare un elemento di debolezza.
La sentenza modifica il criterio giuridico con cui devono essere valutati i progetti, ma non sostituisce l’analisi tecnica necessaria per dimostrare la reale natura delle attività svolte.
Come devono prepararsi le imprese coinvolte
Le aziende che hanno utilizzato il credito d’imposta R&S nel periodo 2015-2019 dovrebbero innanzitutto verificare le motivazioni alla base degli eventuali rilievi o dinieghi ricevuti.
Quando la contestazione riguarda l’assenza dei criteri del Manuale di Frascati, il progetto deve essere riesaminato alla luce della normativa applicabile negli anni in cui le attività sono state svolte.
Il secondo passaggio è la ricostruzione del fascicolo tecnico. È necessario raccogliere relazioni di progetto, prove sperimentali, disegni, verbali interni, documentazione relativa ai prototipi, registrazioni del personale e ogni altra evidenza capace di dimostrare il percorso tecnico seguito.
Occorre poi collegare le attività ai costi inseriti nel calcolo del credito. Non è sufficiente dimostrare che un progetto fosse innovativo: bisogna anche provare che le spese fossero effettive, pertinenti e correttamente attribuite.
Infine, è opportuno distinguere i progetti effettivamente riconducibili alla ricerca e sviluppo dagli interventi che, pur avendo prodotto un miglioramento aziendale, appartenevano alla normale attività produttiva o commerciale.
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L’attività parte dall’analisi dei progetti realizzati e dall’individuazione della normativa applicabile in base al periodo d’imposta. Per le attività del quinquennio 2015-2019, questo significa effettuare la valutazione sulla base dell’articolo 3 del decreto-legge 145/2013 e del decreto interministeriale del 27 maggio 2015, senza applicare automaticamente requisiti introdotti successivamente.
Il servizio comprende l’analisi tecnica delle attività, la raccolta e l’organizzazione delle evidenze progettuali e contabili, la redazione del fascicolo tecnico e, quando ne ricorrono le condizioni, la certificazione attraverso la piattaforma MIMIT.
Archita Engineering è iscritta all’Albo dei certificatori R&S e opera integrando verifica normativa, competenze tecniche e ricostruzione documentale.
La sentenza del Consiglio di Stato offre alle imprese un nuovo e importante punto di riferimento, ma rende ancora più necessaria un’analisi puntuale dei singoli progetti. Comprendere quale disciplina applicare, ricostruire le attività svolte e predisporre una documentazione coerente sono i passaggi essenziali per tutelare gli investimenti realizzati.
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